Sentenza

Acquisto di una farmacia: Ai fini del c.d. redditometro, l’accollo di un debito non comporta l’attuale erogazione di spesa e non e' dunque effettiva e attuale espressione della capacità economica del contribuente.

Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sentenza 30 aprile – 10 settembre 2014, n. 19030
Presidente Cappabianca – Relatore Virgilio

Ritenuto in fatto

1. P.F. ha proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia indicata in epigrafe, con la quale è stata confermata la legittimità dell'avviso di accertamento emesso nei suoi confronti con metodo sintetico, ex art. 38, quinto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, in base alla esistenza di spese sostenute, tra il 1996 e il 1997, per l'acquisto di una farmacia mediante accollo dei relativi debiti.
Il giudice di merito ha affermato che: a) in data 2 agosto 1996 il contribuente aveva acquistato una farmacia per l'importo di circa £. 2.000.000.000, prezzo regolato mediante accollo di debiti di pari importo, che l'acquirente si era impegnato ad onorare entro un anno; b) tra detti debiti ve n'era uno di £. 1.573.774.330 nei confronti di tale A.T.; c) il 6 agosto 2003 era stata costituita una società in nome collettivo tra il P.F. e S.T. figlio di A.T. il cui capitale sociale era stato versato, da ciascuno, per l'importo di €. 305.625,96, risultante quale residuo dell'originario debito di €. 869.596,90 (corrispondente al suddetto importo di £. 1.573.774.339) per effetto di pagamenti effettuati dal P.F. alla data del 30 giugno 2003; d) risultava pertanto che "nel lasso di tempo intercorrente tra il 2/8/1996" (indicato, per evidente errore materiale, nel 2/3/2003), "data della compravendita della farmacia ed il 6 agosto 2003, data dell'atto costitutivo della società in nome collettivo, l'appellante ha effettuato pagamenti per almeno €. 563.970,94".
2. L'Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.
3. Con ordinanza resa all'esito dell'udienza del 31 gennaio 2014, la Corte ha disposto il rinvio della causa a nuovo ruolo ai fini dell'acquisizione del fascicolo dei gradi di merito.

Considerato in diritto

1. Con il primo motivo, il ricorrente, denunciando la violazione dell'art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, deduce che, ai fini del quinto comma di tale articolo, occorre che vi stata l'erogazione di una somma di denaro, alla quale non può essere equiparato l'indebitamento privo di adempimento, come avvenuto nella fattispecie, in cui dalla stessa sentenza risulta che la spesa si è verificata solo, parzialmente, nel 2003 e non negli anni oggetto di accertamento.
Formula, pertanto, il quesito se la norma citata "torna applicabile anche quando non vi sia stata, nell'anno in esame, nessuna dazione di denaro e quindi nessuna spesa, ma solo un accollo di debiti con una previsione di esborso (poi verificatosi) negli anni successivi".
2. Il motivo va accolto, nei sensi di seguito precisati.
L'art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 disciplina, fra l'altro, com'è noto, il metodo di accertamento sintetico del reddito e, nel testo vigente ratione temporis (cioè tra la legge n. 413 del 1991 e il d.l. n. 78 del 2010, convertito in legge n. 122 del 2010), prevede, da un lato (quarto comma), la possibilità di presumere il reddito complessivo netto sulla base della valenza induttiva di una serie di elementi e circostanze di fatto certi, costituenti indici di capacità contributiva, connessi alla disponibilità di determinati beni o servizi ed alle spese necessarie per il loro utilizzo e mantenimento (in sostanza, un accertamento basato sui consumi); dall'altro (quinto comma), contempla le "spese per incrementi patrimoniali", cioè quelle - di solito elevate - sostenute per l'acquisto di beni destinati ad incrementare durevolmente il patrimonio del contribuente (esempio tipico, l'acquisto di una casa di abitazione): in questo caso, è stabilita una presunzione di imputabilità del reddito, in quote costanti, all'anno in cui la spesa è stata effettuata ed ai cinque precedenti, cioè una disciplina di favore, adottata in base all'id quod plerumque accidit, ossia al fatto che la capacità di effettuare una determinata spesa ben può attribuirsi non al reddito prodotto nello stesso anno d'imposta cui l'accertamento si riferisce, bensì alla disponibilità di capitale accumulato negli anni precedenti.
Nella ipotesi delle spese per incrementi patrimoniali, che qui interessa, l'accertamento deve basarsi, quindi, sulla diretta dimostrazione (risultante, solitamente, da un atto formale) della effettiva erogazione della spesa - costituente il fatto noto, manifestazione di ricchezza - da parte del contribuente in un determinato momento o arco di tempo (uno o più anni d'imposta); e salva restando, ai sensi del sesto comma dell'art. 38 cit., la prova contraria, consistente nella dimostrazione documentale della sussistenza e del possesso, da parte del contribuente, di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (con riferimento alla complessiva posizione reddituale dell'intero suo nucleo familiare, costituito dai coniugi conviventi e dai figli, soprattutto minori: Cass. n. 5365 del 2014), o, più in generale, nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. nn. 20588 del 2005, 9539 del 2013); o, ancora, che il pagamento del prezzo non è avvenuto e, quindi, l'acquisto effettuato non denota una reale disponibilità economica, poiché il contratto stipulato, in ragione della sua natura simulata, ha una causa gratuita, anziché quella onerosa apparente (Cass. nn. 8665 del 2002, 5991 del 2006).
Da quanto esposto deriva che il mero accollo di un debito non è sufficiente ai fini del metodo di accertamento in esame, non costituendo l'accollo un modo di estinzione delle obbligazioni (diverso dall'adempimento), a differenza, ad esempio, della compensazione (che quindi, questa sì, è idonea a rivelare una corrispondente capacità economica: cfr. Cass. n. 19647 del 2009), ma solo una modificazione soggettiva del rapporto obbligatorio nel lato passivo.
L'accollo di un debito non comporta, cioè, l'attuale erogazione di spesa e non è dunque effettiva ed attuale espressione di capacità economica nella prospettiva dell'art. 38, quinto, comma, cit.; espressione di tale capacità ai detti fini è, invece, costituita dai singoli atti di estinzione dell'obbligazione accollata.
Occorre, in definitiva, dimostrare l'effettivo sostenimento di una spesa in uno o più periodi d'imposta ed applicare, quindi, il metodo di accertamento sintetico in relazione agli anni interessati, sia direttamente che a seguito della "spalmatura" del reddito nei cinque anni precedenti, in applicazione del sopra richiamato criterio presuntivo (anch'esso soggetto a prova contraria) di cui al quinto comma dell'art. 38.
3. Il secondo motivo, con il quale è denunciata la contraddittorietà della motivazione della sentenza, è inammissibile per mancanza della chiara e sintetica indicazione del fatto controverso, ai sensi del - ratione temporis vigente - art. 366 bis cod. proc. civ.
4. In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso e dichiarato inammissibile il secondo; la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto e la causa rinviata ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Sicilia, la quale procederà - sulla base dei fatti accertati, sopra riportati in narrativa - a nuovo esame della controversia, uniformandosi agli enunciati principi, oltre a provvedere in ordine alle spese anche del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo, inammissibile il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Sicilia.